12.715/2012, e pela MP n. 582/2012, ainda não convertida em lei, foi publicado o
Decreto n. 7.828/2012, regulamentando as regras para incidência da Contribuição
Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) e retenção do INSS, previstas na Lei
n. 12.546/2011, que trata do Plano Brasil Maior (PBM).
A regulamentação
tem seu mérito, na medida em que melhor sistematiza as normas vigentes sobre a
matéria, e esclarece o posicionamento oficial do governo acerca de alguns
temas.
Nesse sentido, pode-se destacar a disciplina dos seguintes pontos:
a) o rol dos serviços de Tecnologia da Informação (TI) e Tecnologia da
Informação e Comunicação (TIC);
b) as vigências das alíquotas e dos
setores contemplados pela desoneração;
c) a aplicação, a partir de
01/08/2012, da retenção de 3,5% sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de
prestação de serviços, no caso de contratação de empresas para execução dos
serviços de TI, TIC, hotelaria, call center e de concepção desenvolvimento ou
projetos de serviços integrados;
d) a confirmação de que as novas regras
aplicam-se apenas aos produtos industrializados pela empresa, considerando-se
para tanto os conceitos de industrialização e industrialização por encomenda do
Regulamento do IPI, admitindo-se a desoneração inclusive das empresas que
executam industrialização por encomenda parcial (etapas do processo), desde que
de suas operações resulte produto abrangido pela nova sistemática de
recolhimento;
e) o posicionamento oficial do governo no sentido da
aplicação obrigatória da Contribuição Previdenciária sobre Receita Bruta (CPRB)
e sua forma de apuração, centralizada no estabelecimento matriz da empresa, com
a exclusão: e.1) das receitas brutas de exportação; e.2) das vendas canceladas e
dos descontos incondicionais concedidos; e.3) do IPI, quando incluído na receita
bruta; e, e.4) do ICMS ? Substituição Tributária.
f) o cálculo
proporcional a ser aplicado para as empresas que desenvolvam outras atividades
além das desoneradas, com a definição de que nos meses em que houver faturamento
exclusivo de produtos não sujeitos à CPRB deverá haver o recolhimento integral
das contribuições sobre a folha, além do esclarecimento de que as empresas que
tenham faturamento exclusivo de produtos sujeitos à CPRB não precisarão recolher
as contribuições sobre a folha nos meses em que não auferirem
faturamento;
g) a dispensa da proporcionalidade para as empresas que
tenham mais de 95% de seu faturamento de produtos e serviços sujeitos à nova
sistemática, e a dispensa da CPRB para as empresas cujo faturamento de produtos
e serviços sujeitos à nova sistemática sejam inferior a 5% de seu
faturamento;
h) a incidência da contribuição previdenciária patronal
sobre o 13º salário, a ser calculada de forma proporcional em relação aos
períodos anteriores à tributação da empresa pela CPRB, bem como o esclarecimento
do cálculo para as empresas que possuem receitas sujeitas e não sujeitas à nova
sistemática, devendo-se considerar para essa finalidade a receita bruta
acumulada nos doze meses anteriores ao mês ao mês de dezembro de cada
ano-calendário.
Para mais informações, recomenda-se a leitura do Decreto
nº 7.828/2012.
A despeito da regulamentação, cabe chamar atenção para
algumas questões ainda pendentes de aperfeiçoamento e outras polêmicas, a
saber:
a) devoluções de mercadorias:
Apesar da omissão da
legislação, a Receita Federal já respondeu à consulta fiscal admitindo a
exclusão do cálculo da receita bruta das devoluções de mercadorias,
equiparando-as às vendas canceladas (Processo de Consulta n. 121/2012, SRRF 10a
RF, DOU 13/09/2012).
b) estabelecimentos filiais com atividades
comerciais e receitas exclusivamente de revendas:
Em linha ao que consta
na legislação, no sentido de que a apuração das contribuições deve ser feita de
forma centralizada pelo estabelecimento matriz, esclareceu a Receita Federal,
também em resposta à consulta fiscal, que quando o contribuinte possuir
estabelecimento matriz com atividade industrial e estabelecimentos filiais com
atividades comerciais, ainda que exclusivas, na base de cálculo da CPRB deverá
ser incluída a receita das filiais (Processo de Consulta n. 45/2012, SRRF 4a RF,
DOU 23/07/2012).
Não ficou claro nesta última hipótese a necessidade ou
não de se fazer o cálculo da proporcionalidade entre receitas sujeitas e não
sujeitas. Considerando-se, no entanto, a equiparação dos estabelecimentos
filiais, neste caso, a industriais, aparentemente, o entendimento foi no sentido
de que deve ser incluído a receita das filiais no faturamento e tributadas as
mesmas como se fossem decorrentes de vendas de produtos industrializados, não se
fazendo a proporcionalidade. Os contribuintes que se enquadram nessa situação
devem ficar atentos, e se for o caso solicitar esclarecimentos complementares à
Receita Federal.
Ressalta-se que as soluções só têm efeito legal para
quem fez a consulta, mas servem como precedentes para orientarem as ações dos
fiscais e demais contribuintes.
c) exportações realizadas via tradings e
comerciais exportadoras:
Outro ponto omisso diz respeito às exportações
realizadas por intermédio de tradings e comerciais exportadoras. A legislação
estabelece à exclusão dessas receitas para fins de cálculo das Contribuições
Previdenciárias sobre Receita Bruta (CPRB), mas nada fala sobre as vendas
realizadas via tradings e comerciais exportadoras.
A própria Lei n.
12.546/2011, ao instituir o Regime Especial de Reintegração de Valores
Tributários para as Empresas Exportadoras (REINTEGRA) deixou claro que as vendas
ao exterior efetuadas através de tradings e comerciais exportadoras também
permitem a fruição dos créditos outorgados por meio deste regime. Contudo, foi
omissa quanto à inclusão ou não destas vendas na exoneração do cálculo da
CPRB.
Atentando-se à literalidade da norma, essa omissão poderá ser
interpretada como ausência de permissão para a exclusão das exportações feitas
via tradings e comerciais exportadoras. Não obstante, uma interpretação
sistemática do ordenamento, em especial do comando emanado do art. 149, § 2º, da
Constituição Federal de 1988, permite conclusão diversa, favorável aos
contribuintes.
Na dúvida, este é mais um tema que remanesce como
polêmico, ao qual as empresas exportadoras devem ficar atentas, recomendando-se
a realização de consulta fiscal, haja vista a inexistência de qualquer
pronunciamento oficial a propósito.
d) obrigatoriedade da nova
sistemática:
Em que pese a regulamentação publicada ter estabelecido a
obrigatoriedade da nova sistemática, é possível defender que esse posicionamento
a vicia inconstitucionalidade, uma vez que não está sendo respeitado o princípio
da não-cumulatividade, em ofensa ao preceituado no art. 195, inc. I, letra “a”,
cumulado com seus §§ 12 e 13, da Constituição Federal de 1988.
Afora
isso, a manutenção da obrigatoriedade, principalmente para as empresas que
tiveram sua carga tributária majorada em função disso, vai de encontro aos
objetivos do Plano Brasil Maior, criando condições de concorrência desiguais
para contribuintes que se encontram em situação equivalente, desrespeitando-se,
assim, os princípios da capacidade contributiva e da isonomia tributária (CF/88,
arts. 145, § 1o, e 150, inc. II).
Como é sabido, sendo as finalidades das
novas normas justamente reduzir o peso dos tributos incidentes sobre a folha de
pagamento, desonerando os setores que mais geram empregos e que mais estão
suscetíveis de serem afetados pela crise financeira internacional, qualquer
interpretação no sentido de ser o novo regime obrigatório, independentemente de
os novos valores apurados serem menores ou maiores do que os da sistemática
anterior, implicará no desvirtuamento de suas finalidades originais.
A
fim de se evitar esses vícios, defende-se que a nova legislação deve ser
interpretada em conformidade com os ditames maiores de nosso ordenamento
jurídico, previstos na Constituição Federal e na exposição de motivos do Plano
Brasil Maior, de sorte a se admitir que a sujeição ou não ao novo regime de
recolhimento das contribuições previdenciárias seja facultativo, podendo ser
exercido ou não por opção do contribuinte, tal como ocorre com a opção pelo
lucro real e lucro presumido para fins de aferição do imposto de
renda.
Tendo em vista o conteúdo da regulamentação expedida, contudo, e
enquanto não modificada a legislação de regência, deve-se procurar o Poder
Judiciário para fazer valer esse direito.
e) incidência proporcional da
contribuição patronal sobre o 13o salário:
Observa-se que o Decreto n.
7.828/2012, em consonância com as alterações trazidas à Lei n. 12.546/2011 pela
MP n. 563, convertida na Lei n. 12.715/2012, estabeleceu que relativamente aos
períodos anteriores à tributação da empresa pela CPRB, mantém-se a incidência
das contribuições sobre a folha de salários, aplicada de forma proporcional
sobre o 13o (décimo terceiro) salário, bem como que, para fins de cálculo da
proporcionalidade, no caso de receitas sujeitas e não sujeitas à nova
sistemática, deverá ser considerada a receita bruta acumulada nos 12 (doze)
meses anteriores ao mês de dezembro de cada ano-calendário.
Anteriormente
às alterações legislativas acima, essa cobrança estava prevista no Ato
Declaratório Interpretativo RFB n. 42/2011, de sorte que para as empresas que
ingressaram no regime das CPRB já na competência de dezembro de 2011 essa
exigência pode ser questionada na justiça, por ofensa ao princípio da estrita
legalidade tributária.
Entretanto, até mesmo as mudanças legislativas
posteriores, ainda que previstas em lei, podem vir a ser questionadas. Acontece
que, sob o ponto de vista tributário/previdenciário, e não trabalhista, a
incidência da contribuição sobre o 13º salário nasce somente em um momento, qual
seja, em 20 de dezembro de cada ano.
Isso é o que está expresso no art.
7o, da Lei n. 8.620/93, de sorte que o argumento da Receita Federal, no sentido
de que o fato gerador da contribuição previdenciária sobre o 13o salário ocorre
mês a mês não encontra suporte na legislação e igualmente pode ser questionado
perante o Poder Judiciário.
f) condenações proferidas no âmbito da
Justiça do Trabalho:
Uma última questão que ainda tem sido negligenciada,
concerne em se definir se as empresas sujeitas à sistemática da CPRB, total ou
parcialmente, devem efetuar o pagamento das contribuições previdenciárias sobre
as remunerações decorrentes de condenações ou acordos firmados perante a Justiça
do Trabalho.
Para se responder a esta indagação, deve-se ter em vista que
o art. 114, inc. VIII, da CF/88, ao estabelecer a competência da Justiça do
Trabalho para processar e julgar a execução, de ofício, das contribuições
sociais decorrentes das sentenças que proferir, o fez, exclusivamente, em
relação às contribuições previstas em seu art. 195, inc. I, letra ?a?, e inc.
II.
A competência da Justiça do Trabalho, portanto, está restrita às
contribuições devidas pelos empregadores, empresas e equiparados, incidentes
sobre a folha de salários e demais rendimentos pagos ou creditados, a qualquer
título, à pessoa física que preste serviços, mesmo sem vínculo empregatício
(CF/88, art. 195, inc. I, letra ?a?), e também às contribuições devidas pelos
trabalhadores e demais segurados da previdência social (CF/88, art. 195, inc.
II).
As contribuições incidentes sobre a receita bruta, em substituição
às contribuições acima mencionadas, têm suporte constitucional no art. 195, e
seus §§ 12 e 13, da CF/88, não podendo ser abrangidas pelas execuções proferidas
no âmbito da Justiça Laboral, até mesmo porque estão fora de seu campo de
incidência (não há base imponível).
Ainda quedam-se controvertidos, no
entanto, as condenações ou acordos referentes a verbas e períodos anteriores à
sujeição da empresa à nova sistemática, bem como as condenações sofridas e
acordos feitos por empresas incluídas no regime das CPRB apenas
parcialmente.
Todas essas situações, como é de se esperar, haverão de
amadurecer e serem definidas pelos competentes precedentes administrativos e/ou
judiciais, e/ou, ainda, objeto de novas regulamentações legislativas. Nesse meio
tempo, cabe aos contribuintes ficarem atentos e zelarem por seus
direitos.
* por Luiz Antônio Schramm Carrascoza, advogado
